Implementace evropské směrnice proti vyhýbání se daňovým povinnostem

V červenci 2016 byla schválena směrnice Rady (EU) 2016/1164, kterou se stanoví pravidla proti praktikám vyhýbání se daňovým povinnostem (Anti Tax-Avoidance Directive, ATAD).

Implementační lhůta směrnice je stanovena do 31. prosince 2018, s výjimkou tzv. exit tax, kde je lhůta o rok delší.

Aktuálně zveřejnilo české ministerstvo financí v této souvislosti materiál k veřejné konzultaci.

Důvodem je, že některá ustanovení směrnice nabízejí pro implementaci více variant.

Cílem ministerstva je podle jeho vlastních slov vybrat takovou variantu, která „zajistí ochranu fiskálních zájmů ČR, bude spravovatelná a zbytečně nezatíží daňové poplatníky“.

Implementace směrnice přinese významnou novelu zákona o daních z příjmů. Je proto přínosné se již nyní seznámit v hrubých rysech s její pravděpodobnou podobou.

Odčitatelnost úroků a obdobných nákladů

Nejvýznamnějším opatřením směrnice ATAD, které současně přináší nejvíce variantních řešení, je omezení daňové uznatelnosti úroků.

Úroky a obdobné náklady, a to od spojených i nespojených osob, budou daňově uznatelné pouze do výše limitu 30 % hrubého provozního zisku (zisk před odečtením úroků, daní, odpisů a amortizace, EBITDA).

Uvedené pravidlo není podle směrnice nutné aplikovat na úroky až do výše 3 mil. EUR. Ministerstvo navrhuje snížit tento limit na 1 mil. EUR.

Dále ministerstvo navrhuje, aby úrokové náklady neuznané v jednom zdaňovacím období mohly být převedeny do období následujících.

Na druhou stranu, směrnicí navrhovaný zpětný převod úrokových nákladů a také nevyužité kapacity EBITDA ministerstvo neplánuje, a to s odůvodněním, že rovněž není možný retrospektivní převod daňové ztráty.

Ministerstvo dále předpokládá, že se omezení odčitatelnosti úroků nebude vztahovat na finanční instituce a subjekty stojící mimo skupinu. V souvislosti se zavedením nového pravidla pro omezení daňové odčitatelnosti úroků by mělo být zrušeno stávající pravidlo proti tzv. nízké kapitalizaci obsažené v zákonu o daních z příjmů.

Co se týče přechodných ustanovení, ministerstvo neplánuje zavést výjimku pro úvěry uzavřené před 17. červnem 2016, jak to umožňuje směrnice.

Další opatření

Kromě omezení daňové odčitatelnosti úroků se směrnice ATAD zaměřuje na další čtyři oblasti.

Předně by mělo být zavedeno zdanění při odchodu ze země (exit tax). Základem daně ve státě, odkud k přesunu došlo, by byl rozdíl mezi tržní a daňovou hodnotou přesunutých aktiv.

Dalším opatřením je zdanění ovládaných zahraničních společností (controlled foreign company rules, tzv. CFC pravidla). Poplatník bude muset zahrnout do svého základu daně pasivní příjmy či příjmy z umělých transakcí ovládané zahraniční společnosti, pokud je její daňové zatížení nižší než polovina daně, kterou by platila, kdyby byla rezidentní v členském státě poplatníka.

Směrnice zavádí také pravidla proti hybridním nesouladům. Jednotlivé daňové systémy totiž obsahují rozdílná pravidla pro právní kvalifikaci subjektů nebo finančních instrumentů. Takové nesoulady mezi daňovými systémy pak využívají různá hybridní uspořádání, která tímto způsobem dosahují různých daňových výhod. Jako příklad můžeme uvést odlišný pohled na skutečnost, zda je daný subjekt daňové netransparentní a je tedy poplatníkem daně, či zda je daňově transparentní a poplatníky jsou jeho společníci.

Směrnice konečně obsahuje také obecné pravidlo proti zneužívání (general anti-abuse rule, GAAR).

Ministerstvo financí předpokládá, že obecné pravidlo proti zneužívání nebude výslovně vloženo do zákona o daních z příjmů ani do jiného právního předpisu, neboť již je implicitní součástí právního řádu ČR, např. v podobě judikatury ke zneužití práva.

Ostatní pravidla, tedy exit tax, CFC pravidla a hybridní nesoulady, by měla být implementována v rozsahu navrhovaném směrnicí.